A房地產(chǎn)企業(yè)會計小李近日向稅務部門咨詢，企業(yè)年終結(jié)賬時，賬面有300萬元的商鋪預收租金在“預收賬款”科目沒有結(jié)轉(zhuǎn)收入，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，租金收入應當按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)，可是企業(yè)的商鋪有一部分還處于在建狀態(tài)，要到2010年3月才交付客戶，這樣的業(yè)務該如何處理呢？

　 　根據(jù)小李會計的介紹，該企業(yè)“預收賬款”科目300萬元租金包括兩部分收入，一是2009年8月已經(jīng)出租交付提前收取的一年商鋪租金200萬元；二是2009年10月收取的業(yè)主應明年交付的商鋪預租定金100萬元。

　 　以上業(yè)務均涉及營業(yè)稅、房產(chǎn)稅、企業(yè)所得稅，對于預租與預收租金，具體處理上有所不同。

　 　營業(yè)稅： 《營業(yè)稅暫行條例實施細則》規(guī)定，納稅人提供租賃業(yè)勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。以上業(yè)務無論是預租與預收租金，都符合出租房產(chǎn)所收到的預收租金的性質(zhì)，應繳納營業(yè)稅300×5%＝15（萬元）。

　 　房產(chǎn)稅：國家稅務總局《關(guān)于房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策規(guī)定的通知》（國稅發(fā)〔2003〕89號）規(guī)定，出租、出借房產(chǎn)，自交付出租、出借房產(chǎn)之次月起計征房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。預租房產(chǎn)由于并未實際交付出租，2009年不必考慮房產(chǎn)稅。預收的交付商鋪租金200萬元，具備繳納房產(chǎn)稅的條件，為簡便計算，按照實際收款繳納房產(chǎn)稅200×12%＝24（萬元）。

　 　企業(yè)所得稅：租金收入按照合同約定應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)，應確認收入200萬元，而不論租金對應期限長短，與會計處理明顯有異。會計處理遵循企業(yè)會計準則規(guī)定，一是相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；二是收入的金額能夠合理地計量。2009年會計處理僅確認200萬元中8月~12月4個月的收入即66.67萬元，這樣匯算清繳就需要作納稅調(diào)整。不過，國家稅務總局《關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅若干問題的通知》（國稅函〔2010〕79號）發(fā)布后，這一差異可以忽略。該文件規(guī)定，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)稅法規(guī)定的配比原則，出租人可對上述已確認的收入在租賃期內(nèi)分期均勻計入相關(guān)年度收入。這樣的解釋與會計核算保持了一致性，匯算清繳時無需納稅調(diào)整。預租定金與此不同，《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)〔2009〕31號）第十條規(guī)定，企業(yè)新建的開發(fā)產(chǎn)品在尚未完工或辦理房地產(chǎn)初始登記、取得產(chǎn)權(quán)證前，與承租人簽訂租賃預約協(xié)議的，自開發(fā)產(chǎn)品交付承租人使用之日起，出租方取得的預租價款按租金確認收入的實現(xiàn)。所以，A房地產(chǎn)企業(yè)取得的100萬元商鋪預租定金，2009年無需計入所得稅收入，到2010年3月實際出租交付時才計入所得稅收入。

　 　那么，A房地產(chǎn)企業(yè)為業(yè)主開具的200萬元服務業(yè)發(fā)票，客戶可以按200萬元扣除嗎？顯然不可以。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十七條的規(guī)定，以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除。因此，客戶不能將200萬元全額計入成本在2009年度進行稅前扣除，僅可扣除4個月租金66.67萬元，如已全額計入成本，就需要作納稅調(diào)整。